虚开增值税专用发票罪（以下简称本罪）是公司和企业家最容易触碰的刑法罪名之一。本文结合相关典型判例，简单总结、提炼实务中的辩护要点，对该领域的相关问题进行思考与分析。

根据《中华人民共和国刑法》（以下简称刑法）第二百零五条第三款的规定，虚开增值税专用发票表现形式为：为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开。结合《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称法释〔2024〕4号）第10条等的规定，这四种表现形式，具体展开后，大概可以作出如下解释：

1.为他人虚开：指他人没有接受开票单位提供的货物或劳务，开票单位却为他人虚开；2.为自己虚开：指开票单位在没有对外提供销售或劳务的情况下，却为自己虚开；3.让他人为自己虚开：指接受发票单位并没有接受开票单位提供的货物或劳务，却以支付报酬或其他条件让开票单位为自己开具：4.介绍他人虚开：指明知开、受票双方间不存在真实交易的情况下，积极居间介绍双方，进行发票虚开。

增值税是以增值额作为课税对象征收的一种税。增值额是企业在生产经营过程中新创造的那部分价值。实际操作中，税务机关一般较难辨明企业增值额是多少，因而采取的是间接计算法，即：税务机关凭借销项发票和进项发票的差额，计算具体的某个企业在其对应的该中间环节应缴增值税的多少。这种做法虽然方便了税务机关，却也让很多企业因为“缺少进项票”导致增值税税负过高，从而导致司法实践中本罪涉案金额的认定上容易出现差错。

一般来讲，涉案数额可能直接影响本罪的定罪和量刑，所以应当关注涉案数额是否达到追诉标准，量刑档次的适用是否准确，同时还应关注行为人是否有骗取国家税款的主观意图等要点。

一、追诉标准、量刑档次、骗税款的意图

（一）涉嫌本罪的案件，首先要考虑涉案数额是否达到追诉标准。

本罪的入罪标准发生过多次变化。

1996年最高人民法院印发《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》的通知，规定虚开税款数额1万元以上的或者虚开增值税专用发票致使国家税款被骗取5000元以上的，构成本罪，应当依法定罪处罚。

2018年《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》中规定，对本罪的定罪数额标准可以参照骗取出口退税刑事案件的数额标准，即虚开的税款数额在五万元以上的，以本罪定罪处罚，将本罪的追诉标准调整为五万元以上。

2024年03月20日开始施行的《法释〔2024〕4号》第十一条规定，虚开增值税专用发票，税款数额在十万元以上的，应当依照刑法第二百零五条的规定定罪处罚，已将本罪的追诉标准调整为十万元以上。故根据最新司法解释规定，如案涉金额未达到十万元追诉标准的，则不应追究行为人的刑事责任。

比如，上海市高级人民法院2018年12月25日作出的（2017）沪刑终7号刑事判决中，法院认为，根据最新规定，本罪的入罪标准由虚开税款数额一万元调整为五万元，故原判认定张甲虚开税款数额4.6658万元构成本罪，基于从旧兼从轻原则，应改判原审被告人张甲无罪。

可见，本罪入罪金额应当根据当时最新标准去判断，并按照从旧兼从轻原则，作出对行为人有利的处理。

（二）要关注涉罪金额的认定是否准确、量刑档次的适用是否恰当

根据《刑法》第二百零五条、《法释〔2024〕4号》，本罪量刑标准大概如下：

1.虚开的税款数额在十万元以上的（入罪），以本罪处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；

2.虚开税款数额在五十万元以上，认定为《刑法》第二百零五条规定的“数额较大”，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；

3.虚开税款数额在五百万元以上的，认定为《刑法》第二百零五条规定的“数额巨大”，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

根据《刑法》条文表述，与前述“数额较大”情形处罚力度相当的有“其他严重情节”这一情形，《法释〔2024〕4号》第十一条第二款也明确列举了可以认定为“其他严重情节”的具体情形；同时，该条第三款也列举了可以认定为“其他特别严重情节”的具体情形，该情形的量刑与前述“数额巨大”情节的量刑力度相当。

显然，虚开的税款数额直接影响本罪的量刑档次的适用，所以需要重点关注侦查、检察、审判机关认定的虚开的税款数额是否准确、对应的量刑是否恰当。

一般来讲，计算本罪税款数额应当注意以下几点：1.对于未抵扣税款的发票对应部分的税额应当从犯罪数额中予以扣除；2.对于作废且未用于抵扣税款的发票，该部分发票对应的发票价税和税额也应当从犯罪数额中予以扣除；3.在虚进虚出情况下，如果属于同一购销业务名义，只需将其中较大的数额认定为虚开税额，而不能合并计算；4.对于涉嫌虚开的增值税专用发票作进项税额转出处理并要求补缴税款，可以提出将该部分税额从犯罪数额中予以扣除。

比如，广东省东莞市中级人民法院（2023）粤19刑终499号刑事判决书中，对于犯罪数额问题法院认为，经查，原审判决认定杨某标通过上游公司共虚开增值税专用发票208张，其中10张发票，经税务机关调查核实为作废的发票，该部分发票对应的发票价税和税额均予以扣除。

再比如，辽宁省葫芦岛市中级人民法院（2021）辽14刑终168号刑事判决书中法院认为，因林佳盛景公司是在不具有真实交易的情况下实施虚开增值税专用发票行为，此时不发生向国家缴纳税款的义务，因此，虚开的数额只以销项或进项中较大的数额计算即可，不应将虚开的销项和进项累计计算。

从前述《刑法》、司法解释得出的量刑规则、以及前述两个刑事判例可以看出，本罪在司法实践中，涉案金额的精准认定与量刑档次的正确适用，对案件结果产生较大影响。因此，将其确立为辩护着力点，既契合刑事辩护的专业逻辑，亦符合司法实务的现实需求。

（三）要看行为人是否有骗取国家税款的目的

本罪主观方面表现为故意，即行为人明知增值税专用发票必须按《中华人民共和国发票管理办法》和国家税务总局《增值税专用发票使用规定》的规定开具，却有意违反规定。如果属于不明知或过失，则不构成本罪。

同时，本罪主观上要求行为人具有骗取国家税款的目的，如果行为人主观上不具有骗取国家税款的目的，则不构成本罪。

比如，在河北省霸州市人民法院（2016）冀1081刑初287号案件中法院认为，不以骗抵国家税款为目的，为虚增业绩、融资、贷款等，以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，并未造成国家税款被骗损失的，不构成本罪。该案件入选人民法院案例库，入库编号：2024-05-1-146-001。

再比如，河北省高级人民法院的（2021）冀刑再7号刑事判决书中认为，行为人不以骗取国家税款为目的，没有套取国家税款的行为和主观故意，不符合本罪的构成要件，不宜以本罪定罪量刑。该案件同样被入选人民法院案例库，入库编号：2023-16-1-146-001。

人民法院案例库作为司法裁判经验的权威集成平台，其收录的典型案例具有较高的指导价值与参照意义，是研究司法实践动向的重要样本。从前述入库判例的裁判观点来看，法院在审理涉嫌本罪的案件时，将行为人是否具有骗取国家税款目的作为核心审查要素之一。这一裁判思路清晰表明，行为人主观故意的内容与指向，直接关乎本罪的构成认定，在司法实践中对同类案件的审理具有显著的指引作用，该要素同样可以作为重要的辩护要点之一。

二、涉嫌本罪但不构成本罪处理的四种常见情形

（一）利用“挂靠关系”或以他人名义从事经营活动如实代开增值税专用发票，一般不构成本罪。

根据《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》，如果挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，一般不属于对外虚开增值税专用发票。

最高人民法院（2016）最高法刑核51732773号刑事裁定书中认为，被告人张某强以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成本罪，某州市人民法院认定张某强构成本罪属适用法律错误。后，该案重审后，依法宣告张某强无罪。

“如实代开”作为一种行政违法行为，仅仅侵害了国家增值税专用发票管理秩序，不具有刑法意义上的严重社会危害性，不宜纳入刑法调整范围，一般不构成本罪。

可见，在司法实践中，即便存在通过挂靠等形式实施的代开增值税专用发票行为，若经审理查明行为人主观上不具有骗取国家税款的犯罪故意，客观上亦未造成国家税收利益实际损失，则该行为一般不应认定为本罪。所涉交易基础真实，即便存在开票主体与实际交易方不完全一致的情形，因国家税收总额未因该行为产生实质性减损，此类行为通常不被认定为本罪。这是由于在真实交易场景下，纳税义务主体的变更并不影响国家税收利益的最终实现。

（二）为虚增营业额或制造企业虚假繁荣实施的相互“对开”或“环开”，一般不构成本罪。

《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》的通知第6点中明确，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以本罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。

比如，天津市和平区人民法院（2016）津0101刑初288号刑事判决书中，针对被告人马某娟的行为作出不构成本罪的论述。理由主要为涉案三公司为虚增营业额、扩大销售收入、制造企业虚假繁荣，而实施相互对开或循环虚开增值税专用发票的行为。行为人主观上不以偷逃、骗取税款为目的，客观上既没有造成国家税款的流失，也没有因此获得实际的经济利益，故对被告人马某娟不应以本罪论处。

所以，本罪的司法认定中，国家税款是否实际流失将作为核心判断标准之一。实践中，企业出于承揽业务、商业宣传等目的实施的营业额虚增行为，若虚增事实客观存在，且背后真实交易部分对应的应纳税款已足额缴纳入库，未导致国家税收利益实际减损，则该行为一般不构成本罪。

究其本质，此类虚增营业额或制造虚假经营状况的行为，虽在商业伦理层面存在瑕疵，但因未突破行政违法与刑事犯罪的界分标准，依法不应纳入刑法评价范畴。需明确的是，虚增行为中对应无实际交易的部分，因缺乏应税事实基础，自始不产生法定纳税义务，亦无国家税款流失之嫌，这与本罪 “以骗取国家税款为目的” 的要件要素存在根本差异。

（三）购货方善意取得虚开增值税专用发票，一般可以认定不具备本罪的主观特征。

河北省衡水市中级人民法院（2018）冀11刑终229号刑事判决书中法院认为，根据国税发（2000）187号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票处理问题的通知》规定，购货方王某民与销售方张某1存在真实货物交易，销售方开具发票的货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段所获得，对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。所以，卷宗证据显示，原审被告人王某民不具备本罪的主观特征，其行为不构成本罪。

从前述实务判例可知，在交易基础真实的前提下，若销售方开具的增值税专用发票所载货物数量、金额及税额等要素均与实际交易完全一致，且购货方对发票来源并不知情，无主动让他人为自己虚开发票的主观故意，亦未察觉（也没有察觉可能性）销售方获取发票手段的非法性，应认定购货方属于善意取得虚开增值税专用发票，依法不构成本罪。

（四）如果交易双方有长期业务往来，在无充分证据证实所开具的增值税专用发票没有发生真实交易的情况下，一般不能认定构成本罪。

贵州省高级人民法院（2015）黔高刑二终字第67号刑事裁定书中法院认为：因贵州银燕公司与湖北山山公司有长期业务往来，除原审被告人马某东、毛某在侦查阶段的供述外，无其他证据证实该三张增值税专用发票没有发生真实交易，贵州省人民检察院支持抗诉但并未提交新的证据，抗诉的理由不能成立，一审判决认定柏某禄、马某东、毛某不构成本罪适用法律正确，应予维持。

就像前述案件，在存在长期稳定业务往来的交易场景中，若侦查机关、检察机关未能提供充分证据证明增值税专用发票所涉交易缺乏真实基础，依据“排除合理怀疑” 的证明标准及 “疑罪从无” 的原则，不应轻易认定行为人构成本罪。作为承担刑事指控责任的专门机关，凭借专业的调查权限与技术手段，在证据收集方面具备显著优势，当此类优势资源介入调查后，仍无法形成完整证据链以证实涉案增值税专用发票对应交易系虚假行为，应当推定交易真实性的存在，进而认定行为人不构成本罪。

当然了，案件是否已过追诉时效、事实是否清楚、证据是否充分、主从犯的认定、是否属于单位犯罪等要点，也应当结合具体案件情况重点关注。